رأی شماره ۲۶۱۴۹۷۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع «حکم انتهایی پاراگراف دوم بند (۱) بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۷ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۲ رئیس سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر داشته "آن دسته از مؤدیانی که با وجود پرداخت کلیه بدهی‌های مربوط به مورد معامله و مالیات نقل و انتقال موضوع ماده ۵۹ قانون تا پایان اسفند ماه سال جاری، به دلایلی گواهی موضوع ماده ۱۸۷ قانون برای آنها صادر نگردد، پس از بررسی و تأیید مستندات مربوط توسط مدیر کل و یا معاون ذیربط، مشمول پرداخت مابهالتفاوت میزان مالیات نقل و انتقال ناشی از تغییر در ارزش‌های معاملاتی دوره جدید نخواهند بود و ادارات امور مالیاتی ذیربط مکلف‌اند حداکثر تا تاریخ ۱۴۰۲/۱/۳۰ نسبت به صدور گواهی مذکور اقدام نمایند ابطال نشد.»
تاریخ دادنامه: ۱۴۰۲/۱۰/۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۲۳۱۳۹۰۰۰۲۶۱۴۹۷۲
شماره پرونده: ۰۱۰۷۶۶۴
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقای بهمن زبردست
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق حکم عبارت انتهایی پاراگراف دوم بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۷ ـ ۱۴۰۱/۱۲/۲۲ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال اطلاق حکم عبارت انتهایی پاراگراف دوم بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۷ ـ ۱۴۰۱/۱۲/۲۲ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
"وفق ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم در صورت تسویه کامل بدهی‌های محل مورد معامله، سازمان امور مالیاتی مکلف است گواهی انجام معامله را حداکثر ظرف ده روز از تاریخ اعلام دفترخانه، صادر نماید و در غیر این صورت، پس از اتمام این موعد ده روزه، مسئول مستقیم جبران هرگونه خسارت احتمالی مؤدی، ناشی از تأخیر در ثبت یا اقاله یا فسخ سند معامله، حسب مورد، خواهد بود. اما سازمان امورمالیاتی که خود نسبت به مواعد تعیین شده برای مؤدیان بی هیچ اغماضی عمل می‌کند، هنگامی که نوبت به رعایت مواعد قانونی تعیین شده برای خودش می‌رسد، در پاراگراف دوم بند ۱ بخشنامه مورد شکایت، رئیس کل سازمان امور مالیاتی بدون توجه به موعد ده روزه ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم و به جای صدور دستور پیگیری علت تأخیر در صدور گواهی و عدم رعایت این موعد، خود مجوز چنین تأخیری را هم صادر می‌کند. در واقع حتی اگر حداقل تأخیر مجاز دانسته شده را هم در نظر بگیریم و فرض کنیم که دفترخانه در ۲۸/۱۲/۱۴۰۱ و نه پیش از آن، موضوع معامله را اعلام کرده و مؤدی مربوطه هم مالیات ملک را کاملاً پرداخت کرده باشد، باز مجاز دانستن صدور گواهی تا ۱۴۰۲/۱/۳۰ به منزله جواز نقض موعد ده روزه مذکور در ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم بوده، به دلیل این مغایرت قانونی و همچنین خارج از حدود اختیار بودن اطلاق چنین حکمی از حیث مجاز دانستن نقض یک موعد قانونی، درخواست ابطال آن را داشته، همچنین با در نظر گرفتن احتمال تضییع حقوق مؤدیانی که به دلیل این تأخیر در صدور گواهی، ممکن است متحمل هرگونه زیان احتمالی شوند، درخواست اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و ابطال از زمان تصویب را نیز دارم."
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
"بخشنامه
...
ـ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور"
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۴۰۸۰/۲۱۲ /ص ـ ۱۵/۳/۱۴۰۲ توضیح داده است که:
"با لحاظ اینکه ارزش معاملاتی املاک مناطق ۲۲ گانه شهر تهران مصوب کمیسیون تقویم املاک موضوع ماده ۶۴ قانون مالیات‌های مستقیم، از تاریخ ۱/۱/۱۴۰۲ لازم‌الاجرا می‌باشد، بنابراین این سازمان در راستای تکریم مؤدیان مالیاتی و پیشگیری از اطاله مراحل رسیدگی مالیاتی در صدور گواهی موضوع ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم در روزهای پایانی سال ۱۴۰۱ و عدم تحمیل بار اضافی مالیات متعلقه ناشی از افزایش میزان ارزش معاملاتی املاک در سال جدید، در قالب بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۷ ـ ۱۴۰۱/۱۲/۲۲ ادارات امور مالیاتی را موظف نمود: «چنانچه مالکان آن دسته از املاکی که قبل از تاریخ لازم‌الاجرا شدن ارزش معاملاتی فوق‌الذکر ( ۱/۱/۱۴۰۲ ) نسبت به تشکیل پرونده و پرداخت بدهی‌های مربوط به مورد معامله و مالیات نقل و انتقال موضوع ماده ۵۹ قانون مذکور به مأخذ ارزش معاملاتی املاک مصوب سال ۱۴۰۰ اقدام نموده باشند، تا پایان آخرین روز کاری سال جاری (۱۴۰۱) گواهی موضوع ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم را اعم از الکترونیکی یا فیزیکی (حسب مورد) در چارچوب مقررات صادر نمایند.»
با وجود تکلیف مقرر در پاراگراف اول بند ۱ بخشنامه یاد شده تا پایان سال ۱۴۰۱ برای کلیه پرونده‌های نقل و انتقال املاک که بدهی‌های مربوط را پرداخت کرده‌اند، گواهی موضوع ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم صادر شده است. سازمان امور مالیاتی کشور با دوراندیشی در خصوص امکان عدم تحویل قبوض پرداخت مالیات‌های متعلق توسط مؤدیان مالیاتی به ادارات امور مالیاتی به علت انجام امور مربوط در ساعات پایانی آخرین روز کاری یا دلایل دیگر و یا بروز مشکل سیستمی در پایان سال ۱۴۰۱ و یا تحقق تعطیلات نوروزی سال جدید و مرخصی برخی از مأموران مالیاتی در ادارات مالیاتی و همچنین اعمال تغییرات جدید در نرم‌افزارهای محاسبه ارزش معاملاتی املاک، برای جلوگیری از تضییع حقوق آن دسته از مؤدیان که احیاناً با وجود پرداخت کلیه بدهی‌های مربوط به ملک مورد معامله و مالیات نقل و انتقال موضوع ماده ۵۹ قانون تا پایان اسفند ماه سال ۱۴۰۱ گواهی موضوع ماده ۱۸۷ برای آنان صادر نگردیده، اقدام به وضع مقررات بخش اخیر بند ۱ بخشنامه مورد بحث نموده است.
در صورت عدم پیش‌بینی مقرره مندرج در پاراگراف مورد شکایت نظر به لازم‌الاجرا شدن ارزش معاملاتی املاک مناطق ۲۲ گانه شهر تهران برای اجرا در سال ۱۴۰۲ از تاریخ ۱/۱/۱۴۰۲ ، بار اضافی مالیات متعلقه ناشی از افزایش میزان ارزش معاملاتی املاک در سال جدید به مؤدیان مذکور تحمیل می‌شد. با توجه به موارد پیش گفت قسمت مورد اعتراض از بخشنامه موصوف مطابق قوانین و مقررات و به منظور تکریم مؤدیان مالیاتی وضع شده بنابراین رسیدگی و صدور رأی مبنی بر رد شکایت مورد استدعا است."
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۲/۱۰/۹ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی
اولاً قانونگذار در ماده ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم مهلت ده روزه را جهت ارائه گواهی ماده مزبور تعیین نموده است تا پس از ارائه توسط ادارات امور مالیاتی به دفاتر اسناد رسمی اقدام به انتقال مورد معامله نمایند و در مقرره مورد شکایت قید شده است که چنانچه گواهی در مهلت صادر نشود، بدون اینکه اشخاص مشمول پرداخت مابهالتفاوت میزان نقل و انتقال ناشی از تغییر در ارزش‌های معاملاتی شوند، مأمورین مالیاتی می‌توانند تا تاریخ ۱۴۰۲/۱/۳۰ برای گواهی‌های ماده ۱۸۷ مربوط به سال ۱۴۰۱ اقدام به صدور گواهی نمایند. ثانیاً دفاتر اسناد رسمی بر فرض عدم صدور گواهی مفاصا حساب مالیاتی ظرف ده روز می‌توانند طبق مفاد ماده ۱۸۷ و تبصره‌های آن اقدام به تنظیم معامله و انتقال نمایند و در نتیجه حکم انتهایی پاراگراف دوم بند (۱) بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۷ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۲ رئیس سازمان امور مالیاتی کشور که در راستای حل مشکلات موجود تصویب شده، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد. این رأی براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب ۱۰/۲/۱۴۰۲ ) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ حکمتعلی مظفری